13/26.01.05

Předkládá:

Ing. Petr Toman, daňový poradce, číslo osvědčení 3466

Ing. Petr Potomský, daňový poradce, číslo osvědčení 3276

 

Cílem tohoto příspěvku je sjednotit výklady ustanovení zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty účinného od 1.5.2004 (dále jen „ZDPH“), které se týkají aplikace DPH při poskytování služeb spočívajících v práci na movité věci.

Úvod

Dle § 10 (4) (c) ZDPH je obecně místem plnění u služeb práce na movité věci místo, kde je tato služba uskutečňována. Určitou výjimku z tohoto obecného pravidla představují práce na movité věci poskytnuté na území České republiky osobě registrované k DPH v jiném členském státě EU. V souladu s ustanovením § 10 (5) ZDPH se v takovém případě za místo plnění považuje území členského státu, který vydal daňové identifikační číslo, které tato osoba poskytla pro poskytnutí služby za předpokladu, že daná movitá věc byla po uskutečnění služby odeslána nebo přepravena z území České republiky.

Výše uvedená úprava určení místa plnění u služeb práce na movité věci vychází a je v souladu se zněním článků 9 (c) a 28b (F.) Šesté směrnice.

Do kategorie služeb spočívajících v práci na movité věci spadá široká škála činností, mezi které mimo jiné patří oprava, údržba či montáž provedené na movité věci jiné osoby (viz např. Informace pro stanovení místa plnění u služeb prezentovaná dne 1. října 2004 na webových stránkách MF ČR).

Popis problematiky

V současné době jsou velkými prodejci automobilů v Evropské unii nabízeny jejich zákazníkům balíčky nadstandardních služeb. Obsahem těchto balíčků jsou například i předplacené služby související s opravami vozidla při jeho poruše po uplynutí záruční doby. Pokud pak u tohoto vozidla dojde při krátkodobé cestě do České republiky, tj. do jiného členského státu Evropské unie, než kde je vozidlo registrováno, k poruše, vozidlo je opraveno ve smluvní opravně a opravna fakturuje opravu přímo prodejci automobilu (osoba registrovaná k DPH v jiném členském státě Evropské unie).

V případě, že tento balíček není sjednán, je oprava fakturována provozovateli vozidla (pro účely tohoto příspěvku předpokládáme, že provozovatel je také osobou registrovanou k DPH v jiném členském státě Evropské unie).

Při poskytování služeb spočívajících v opravách či údržbě dopravních prostředků, které jsou provedeny českým plátcem na území České republiky pro osobu registrovanou k DPH v jiném členském státě EU, však dochází v praxi k určitým nejasnostem, zda a za jakých podmínek tito čeští plátci mohou při fakturaci svých služeb uplatnit ustanovení § 10 (5) ZDPH, tj. zda mají při splnění určitých podmínek možnost/povinnost fakturovat své služby bez uplatnění české DPH na výstupu, neboť místo plnění se nachází mimo Českou republiku.

Návrh řešení

Místo plnění mimo území České republiky – základní podmínky

Domníváme se, že ze znění výše uvedených ustanovení ZDPH lze dovodit, že služby spočívající v práci na movité věci (oprava či údržba dopravního prostředku) provedené na území České republiky nebudou podléhat české DPH na výstupu, tj. místo plnění se u těchto služeb bude nacházet na území jiného členského státu, za předpokladu, že:

• Český plátce poskytuje službu osobě registrované k DPH v jiném členském státě EU
• Český plátce poskytující službu obdrží v souvislosti s poskytnutou službou platné daňové identifikační číslo této osoby, které jí bylo přiděleno v jiném členském státě EU
• Dopravní prostředek po uskutečnění služby opustí území České republiky. ZDPH klade v ustanovení § 10 (5) podmínku, že daná movitá věc je odeslána nebo přepravena z území České republiky. S ohledem na znění tohoto ustanovení se domníváme, že není nezbytné, aby tato movitá věc byla pouze „pasivně“ přepravena, ale v případě dopravních prostředků podle našeho názoru toto ustanovení umožňuje také přepravu „po vlastní ose“, neboť i v takovém případě je věc přepravena mimo území České republiky (podrobnější rozbor viz níže).
• Český plátce vystaví v souvislosti s poskytnutou službou daňový doklad v souladu s ustanovením § 33 ZDPH.

Při splnění výše uvedených podmínek se tak bude v souladu s principy Šesté směrnice nacházet místo plnění na území členského státu, který vydal daňové identifikační číslo, které zákazník poskytl pro poskytnutí této služby. Daň bude přiznána příjemcem služby v jeho členském státě EU, a to v souladu s principy, které jsou upraveny legislativou platnou v daném členském státě EU.

Výklad pojmu „odeslat či přepravit“

ZDPH používá pojmy odeslat či přepravit v některých dalších z ustanoveních. Jedním z nich je i znění § 64 (1) ZDPH. Zde je uvedeno, že jednou z nutných podmínek pro uplatnění osvobození u dodání zboží do jiného členského státu EU je skutečnost, že je zboží odesláno či přepraveno z tuzemska plátcem, pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou. Pokud by byla tato podmínka vykládána způsobem, že je v případě dopravních prostředků nutno tyto dopravní prostředky přepravit mimo území tuzemska např. prostřednictvím přepravníků, tedy nikoliv po vlastní ose, vedl by tento výklad k závěru, že určité typy dopravních prostředků (např. lodě, letadla, železniční vagóny) dodaných českým plátcem do jiného členského státu EU je možno osvobodit od české DPH pouze ve výjimečných případech, a to pouze z toho důvodu, že je vzhledem k jejich charakteru není možno přepravovat jinak než po vlastí ose. Takový výklad pojmů odeslat či přepravit by byl podle našeho názoru zcela nesprávný a byl by v rozporu se základními pravidly uplatňování DPH definovanými v Šesté směrnici. Domníváme se tedy, že pro účely aplikace ustanovení § 10 (5) je u dopravních prostředků podmínka opuštění území České republiky splněna i v případě, kdy tyto prostředky opustí území České republiky po vlastní ose.

V souvislosti s definicí pojmu přepravena nebo odeslána se tak domníváme, že přeprava věci „po vlastní ose“ odpovídá účelu ustanovení, neboť k čerpání užitků ze služby – provozování opraveného vozidla – bude docházet mimo území České republiky. Domníváme se proto, že tento přístup je v souladu s ustanoveními Šesté směrnice.

Opuštění území České republiky - důkazní prostředky

Pro prokázání místa plnění musí mít český plátce (opravna) k dispozici důkazní prostředky, kterými je schopen prokázat, že dopravní prostředek opustil či opustí území České republiky. Domníváme se, že tuto skutečnost by bylo možno prokázat např. písemným prohlášením provozovatele dopravního prostředku, že byl dopravní prostředek přepraven na území jiného členského státu, nebo i písemným prohlášením provozovatele vystaveným bezprostředně po provedení opravy, že příslušný dopravní prostředek po provedení služby (opravy) území České republiky opustí. Uplatnil by se tedy stejný postup, který ZDPH nabízí pro prokázání faktu, že zboží bylo odesláno nebo přepraveno z tuzemska pro účely dodání zboží do jiného členského státu ve smyslu § 64 odst. 4 ZDPH.

Opuštění území České republiky - časové aspekty

Domníváme se, že vzhledem ke znění výše uvedených podmínek, by ustanovení § 10 (5) ZDPH mělo být aplikováno (při splnění všech zákonem definovaných podmínek) jak pro situace, kdy je dopravní prostředek dopraven na území České republiky výhradně za účelem opravy, tak na situace, kdy je dopravní prostředek opraven na území České republiky z důvodu jeho nenadálé poruchy za předpokladu, že dopravní prostředek je na území pouze krátkodobě a po provedení opravy bude přepraven (i po vlastní ose) mimo území České republiky.

ZDPH žádným způsobem nespecifikuje časové období, během kterého by movitá věc měla po provedení služby opustit území České republiky. Domníváme se tedy, že pro účely uplatnění § 10 (5) ZDPH není relevantní, zda daný dopravní prostředek po jeho opravě např. pokračuje v přepravě zboží do místa učení v České republiky a teprve po ukončení této přepravy opustí území České republiky, neboť i v tomto případě jsou splněny podmínky stanovení příslušnými ustanoveními ZDP.

Tento výklad podporuje i samotné znění § 10 odst. 5 ZDPH, který podmínku odeslání nebo přepravy vymezuje negativně bez udání bližších podrobností či omezení.

Podmínky pro přenesení místa zdanitelného plnění by však nebyly splněny, kdyby po provedení opravy bylo vozidlo dlouhodobě provozováno na území České republiky, aniž by toto území opustilo.

Závěr

Po projednání v Koordinačním výboru doporučujeme přijaté závěry publikovat.

 

Stanovisko MF:

Souhlasné stanovisko s návrhem předkladatele.

 

V Praze dne 17.února 2005

 

Ing. Yvona L e g i e r s k á
náměstkyně ministra financí