56/08.06.05

Předkládá:
Ing. Pavel Beran, daňový poradce, č. osvědčení 2855

V současné době se lze setkávat s případy, kdy správci daně odmítají uznávat jako odčitatelnou položku dle § 15 odst. 13 ZDP pojistné zaplacené v průběhu roku mimo pravidelné pojistné (pojistné nad rámec běžného pojistného).

Zdůvodnění bývá takové, že ZDP na rozdíl od běžného a jednorázového pojistného neumožňuje mimořádné pojistné odečítat od základu daně.

Rozbor

 
V rozboru se vychází z právní úpravy účinné k 31.12.2004.

ZDP definuje v § 6 odst. 9 písm. w) pojem "soukromé životní pojištění" jako pojištění pro případ dožití nebo pro případ smrti nebo dožití nebo na důchodové pojištění, a to i při sjednání dřívějšího plnění v případě vzniku nároku na starobní důchod nebo plný invalidní důchod, nebo v případě, stane-li se pojištěný plně invalidním podle zákona o důchodovém pojištění, nebo v případě smrti.

V § 15 odst. 13 jsou pak uvedeny podmínky, za jakých lze až do výše 12.000,- Kč odečíst zaplacené pojistné na soukromé životní pojištění od základu daně. Základní podmínky, které musí být splněny, jsou ty, že pojistné je daňovým poplatníkem hrazeno na jeho soukromé životní pojištění podle pojistné smlouvy uzavřené mezi poplatníkem jako pojistníkem a pojištěným v jedné osobě a pojišťovnou, která je oprávněna k provozování pojišťovací činnosti na území České republiky podle zvláštního právního předpisu za předpokladu, že výplata pojistného (důchodu nebo jednorázového plnění) je ve smlouvě sjednána až po 60 měsících od uzavření smlouvy a současně nejdříve v kalendářním roce, v jehož průběhu dosáhne poplatník věku 60 let, a u pojistné smlouvy s pevně sjednanou pojistnou částkou pro případ dožití, navíc za předpokladu, že splňuje podmínku minimální pojistné částky.

Toto ustanovení řeší otázku výše pojistného, kterou lze v příslušném zdaňovacím období odečíst od základu daně tak, že od základu daně za zdaňovací období lze plně odečíst poplatníkem zaplacené běžné pojistné ve zdaňovacím období (maximálně však do výše 12.000,- Kč) a jednorázově zaplacené pojistné se poměrně rozpočítá na zdaňovací období podle délky trvání pojištění s přesností na dny.

Je pravdou, že ve výše uvedených ustanoveních ZDP není pojem mimořádné pojistné nebo jeho ekvivalent uveden. Jak však vyplývá ze získaných právních názorů (Česká asociace pojišťoven, Doc. JUDr. Marie Karfíková, CSc. z Právnické fakulty Univerzity Karlovy v Praze - její právní rozbor je přílohou stanoviska), definován v českém právním řádu není ani pojem "běžné" nebo "jednorázové" pojistné. V ustanovení § 796 odst. 1 občanského zákoníku jsou pojmy "běžné pojistné a "jednorázové pojistné" uvedeny v závorkách a jejich význam je ve vazbě na placení pojistného. Pojistné je placeno vždy dopředu za dohodnuté období. Pojistná smlouva je uzavřena na určitou pojistnou dobu, přičemž tato může být rozdělena na kratší pojistná období. Pojistné pak může být placeno buď za celou pojistnou dobu (tzv. jednorázové pojistné) nebo za jednotlivá pojistná období (tzv. běžné pojistné)

Také ZDP reflektuje vazbu placeného pojistného a doby, za kterou je placeno. V případě jednorázového pojistného proto také uznává jako položku snižující základ daně v konkrétním zdaňovacím období pouze příslušnou část pojistného vztahující se k tomuto zdaňovacímu období. V případě běžného pojistného bylo však stanoveno, že odečíst lze až do horního limitu veškeré pojistné zaplacené ve zdaňovacím období. (Není přitom podstatné, zda je pojistné období totožné se zdaňovacím obdobím.)

Pokud se ve smluvním ujednání objeví pojem "mimořádné pojistné" nebo jiné obdobné ujednání, musí se při posuzování dle § 15 odst. 13 vždy vycházet ze znění pojistné smlouvy, aby bylo zřejmé, v jakém kontextu je tento pojem použit. Termín "mimořádné pojistné" rozhodně nepředstavuje jiný druh pojistného, než který je uveden v příslušných ustanoveních občanského zákoníku či ZDP. Vždy je nutno jej podřadit pod jednu z uvedených kategorií, tj. buď pojistné běžné nebo jednorázové, a podle toho zvolit režim odpočtu od základu daně.

Závěr

 
Potvrdit, že mimořádné pojistné není specifickou kategorií pojistného a jeho režim se odvíjí od smluvního ujednání v každé příslušné pojistné smlouvě, podle kterého je zaplacené pojistné považováno z hlediska § 15 odst. 13 ZDP buď za běžné pojistné (pokud je placeno za konkrétní pojistné období) nebo případně za jednorázové pojistné (pokud by bylo placeno za celou pojistnou dobu) a jako takové je možné jej odečíst od základu daně. Závěr doporučujeme veřejně publikovat.

STANOVISKO

k problematice "mimořádného pojistného"
Doc.JUDr. Marie Karfíková CSc.

Pojistná smlouva je s účinností od l.ledna 2005 upravena zákonem č. 37/2004 Sb., o pojistné smlouvě, který ve své druhé části ruší § 104 a v osmé části hlavu patnáct zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění. pozdějších předpisů.

Pro posouzení dané problematiky je však třeba vyjít z příslušných ustanovení občanského zákoníku, a to ustanovení, která platila do 31.prosince .2004. Jedná se zejména o ustanovení § 796 odst. 1.

,,(1) Ten, kdo s pojistitelem uzavřel pojistnou smlouvu, je povinen platit pojistné, a to za dohodnutá pojistná období (běžné pojistné); lze též dohodnout, že pojistné bude zaplaceno najednou za celou dobu, na kterou bylo pojištění sjednáno (jednorázové pojistné)".

V ustanovení § 796 je upravena splatnost pojistného ( odst. 2 ) a způsob jeho úhrady ( odst. 1 ) s respektováním pojištění, podle toho, zda a jak bude splaceno pojistné. Toto rozlišení má vliv také na zánik pojištění (§ 800 ,§ 801) a trvání práva pojistitele na pojistné (§ 803).

Stanovení splatnosti pojistného je důležité pro počátek běhu promlčecích dob a pro lhůty podle § 80 I uplatňující pojištění.

Dohodnutá pojistná období u pojistného, kdy je dohodnuto platit pojistné v dohodnutých obdobích se obvykle sjednávají na dobu minimálně 1 měsíc, maximálně na 1 rok (není však vyloučena jiná dohoda, protože zákon žádné omezení nestanoví). Přitom tato období mají relativní samostatnost, např. povinnost platit pojistné za tato období nastává vždy k prvnímu dni stanovené doby. U pojistného, kdy pojistné bude uhrazeno najednou za celou dobu, na kterou je pojistné sjednáno, se sjednává konkrétní lhůta trvání celého pojištění (není však vyloučena dohoda o tom, že po skončení pojištění uplynutím doby dojde k uzavření nové pojistné smlouvy). Pojistné u jednorázového pojištění má být zaplaceno najednou, není však vyloučena dohoda o splátkách (pravidelných i nepravidelných). Období, v nichž mají být splátky uhrazeny, však není dohodnutým pojistným obdobím.

Účinky pojistné smlouvy pro pojistitele (právo na pojistné, povinnost plnit v případě pojistné události) nastávají:
- den po uzavření pojistné smlouvy
- po dohodě s pojistníkem _ dnem uzavření smlouvy nebo některým pozdějším datem

Pojistné je splatné vždy dopředu. Povinnost platit pojistné má účastník, který uzavřel pojistnou smlouvu s pojistitelem (tj. pojistník), a to i v případě, kdy je pojištění sjednáno ve prospěch třetí osoby ( § 794 obč. zák. ).

Pokud jde o pojem "pojistné období", vztahuje se pouze na pojištění, u něhož nebylo dohodnuto jednorázové pojistné. Je jím doba, za kterou se platí pojistné (rok, pololetí, měsíc) a která musí být dohodnuta v pojistné smlouvě.

Pojistné je úplatou pojistníka za závazek pojistitele poskytnout v případě vzniku pojistné události dohodnuté pojistné plnění. Pojistné stanoví vždy pojistitel, a to s ohledem na jeho zkušenosti a znalosti vyjádřené většinou matematickÝmi propočty založenÝmi na statistickém sledování VÝvoje pojistného rizika. Splatnost pojistného je určena pojistnou smlouvou a nebylo-li jinak dohodnuto, je běžné pojistné splatné dnem počátku pojistného období a jednorázové pojistné dnem počátku pojištění. Lze dohodnout i jiný způsob zaplacení pojistného. Zákon nebrání v praxi používanému zproštění pojistníka od placení pojistného (např. pojištění pro případ invalidity), a to v případech a za podmínek stanovených pojistnou smlouvou.

U životního pojištění, na rozdíl od penzijního připojištění se státním příspěvkem, není pro daňové osvobození rozhodné, zda úhradu komerční pojišťovně provádí zaměstnavatel měsíčně, nebo např. jen jednou ročně.

Zákon Č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění platném ke dni 31.12.2004 stanoví v ustanovení 15 odst. 13 :

"Od základu daně za zdaňovací období lze odečíst poplatníkem zaplacené běžné pojistné ve zdaň ovacím období ". Zákon o daní z příjmů tedy opět nedefinuje použitý pojem "běžné pojistné".

Závěr:

 S ohledem na výše uvedené a s ohledem na citaci právních předpisů platných a účinných ke dni 31.12.2004 lze konstatovat: Náš právní řád nezná pojem "mimořádné pojistné", ale zároveň nedefinuje ani pojem "běžné pojistné" či pojem. ,jednorázové pojistné". V ustanovení § 796 odst. 1 občanského zákoníku je pojem "běžné pojistné" a pojem ,jednorázové pojistné" uveden v závorce, není možné tento text považovat za definici pojmů "běžné pojistné" a ,jednorázové pojistné" a lze ho podle mého názoru vykládat tak, že nejde v žádném případě o různé druhy pojištění, ale jde o pojmy, které mají bezprostřední vazbu na placení pojistného. Z předložených podkladů je pak zřejmé, že pokud pojistná smlouva použije termín "mimořádné pojistné" nejedná se o jiný druh pojištění než ten, který má na mysli jak výše citovaná ustanovení občanského zákoníku, tak zákon o dani z příjmů a lze jej uplatnit jako daňový odpočet za zdaňovací období roku 2004. Jedná se opět pouze o termín pro mimořádně placené pojistné.

V Praze dne l3.května 2005

ADVOKÁTNÍ KANCELÁŘ
Doc. JUDr. Marie Karfíková, CSc.

advokát
pracoviště: Politických vězňů 7 11 O 00 Praha 1 te1Jfax: 24 22 45 86

Stanovisko Ministerstva financí

 
K problematice tzv. "mimořádného pojistného" Komora daňových poradců ČR předložila stanovisko Ústavu státu a práva Akademie věd České republiky. Podle tohoto stanoviska je termín "mimořádné pojistné" termínem smluvním, nikoliv právním. Do jedné z kategorií pojistného, tj. do jednorázového nebo běžného pojistného, musí být toto pojistné dle názoru zpracovatele stanoviska zařazeno, a to z důvodu tertium non datur. Dále je ve stanovisku dovozeno, že jednorázovým pojistným tzv. "mimořádné pojistné" být nemůže, protože se neplatí jen jedenkrát za celou dobu. Podle názoru zpracovatele stanoviska se tedy jedná o běžné pojistné.

Stanovisko Ústavu státu a práva Akademie věd České republiky bylo postoupeno ke stanovisku odboru 32 a 29. Na základě stanovisek dotázaných odborů sdělujeme k problematice tzv. "mimořádného pojistného" následující stanovisko:

Podle teorie, kterou Ústav státu a práva Akademie věd ČR zastává, existuje pouze pojistné ve formě jednorázového nebo běžného pojistného. Jakou formu má pak třeba neplacené pojistné? To se vyskytuje např. u pojištění invalidity (§ 796 odst. 4 obč. zák.). Ad absurdum by se mělo podřadit pod některou formu. Termín "běžné" je správně charakterizován jako časové určení. Placení tedy běží v určitém časovém období s tím, že určitému časovému úseku je pojistník povinen určitou částku převést na pojišťovnu. Jak běží mimořádné pojistné? Má-li být běžným pojistným, pak není důvodu pro jeho označení jako mimořádné. Z obsahu tohoto slova vyplývá, že se něco děje mimo řád, tj. mimo obvyklý sled skutečností. Proto také je pojistné zaplacené jinak než běžným či jednorázovým způsobem označováno jako pojistné mimořádné.

Dovedeme-li toto stanovisko do logického konce, pak nezaplacení mimořádného pojistného má podle § 801 obč. zák. přímý zákonem stanovený dopad na trvání pojistné smlouvy, neboť nezaplacení běžného pojistného způsobuje uplynutím stanovených lhůt zánik pojištění.

Z výše uvedených důvodů i nadále trváme na svém dříve vydaném stanovisku, podle kterého lze od základu daně za zdaňovací období roku 2004 odečíst poplatníkem zaplacené běžné pojistné ve zdaňovacím období na jeho soukromé životní pojištění podle pojistné smlouvy uzavřené mezi poplatníkem jako pojistníkem a pojištěným v jedné osobě a pojišťovnou s povolením k provozování pojišťovací činnosti na území ČR, a to za podmínek stanovených v ust. § 15 odst. 13 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění platném pro rok 2004. Dále lze odečíst jednorázové pojistné podle zákonem stanovených pravidel. Mimořádné pojistné podle našeho názoru svými znaky neodpovídá ani běžnému, ani jednorázovému pojistnému a tudíž je nelze od základu daně za zdaňovací období roku 2004 odečíst.

V Praze dne 5. října 2005

 
Ing. Dana Trezziová
Náměstkyně ministra