51/08.06.05

Předkládá:
Hana Kovalíková, daňová poradkyně, č. osvědčení 1139

1. Popis problému

Novela zákona o daních z příjmů č. 669/2004 Sb., (dále jen ZDP), přinesla upřesnění do § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 týkající se příspěvku zaměstnavatele na stravovaní zaměstnanců. Ze současného znění lze dovodit, že zaměstnavatel nemůže poskytnout zaměstnancům 2 příspěvky v případě, kdy bude směna trvat déle jak 11 hodin a dále v případě, kdy bude nařízena zaměstnanci práce přesčas tak, že celková délka jedné směny bude delší jak 11 hodin a za tuto práci přesčas nebude poskytnuto náhradní volno, bude proplacena.

2. Rozbor problematiky

Zákon č. 586/1992 Sb., ve znění předpisu č. 669/2004 Sb., o daních z příjmů

§ 24 odst. 2

j) výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby

4. provoz vlastního stravovacího zařízení kromě hodnoty potravin nebo příspěvky na stravování zajišťované prostřednictvím jiných subjektů a poskytované až do výše 55 % ceny jednoho jídla za jednu směnu, [110] maximálně však do výše 70 % stravného při trvání pracovní cesty 5 až 12 hodin podle zvláštního právního předpisu. [23b] Příspěvek nelze uplatnit na stravování za zaměstnance, kterému vznikl nárok na stravné podle zvláštního právního předpisu. [23b] Za stravování ve vlastním stravovacím zařízení se považuje i stravování zabezpečované ve vlastním stravovacím zařízení prostřednictvím jiných subjektů,

Zákoník práce č. 65/1965 Sb., ve znění platných předpisů

(odkaz 110 ZDP)

§83

Vymezení pojmů
(1) Pracovní doba je doba, v níž je zaměstnanec povinen vykonávat pro zaměstnavatele práci.
(2) Doba odpočinku je doba, která není pracovní dobou.
(3) Směna je část stanovené týdenní pracovní doby (§83a odst. 5) bez práce přesčas, kterou je zaměstnanec povinen na základě předem stanoveného rozvrhu pracovních směn odpracovat v rámci 24 hodin po sobě jdoucích.
(5) Pracovní pohotovost je doba, v níž je zaměstnanec připraven k případnému výkonu práce podle pracovní smlouvy, která musí být v případě naléhavé potřeby provedena nad rámec jeho rozvrhu pracovních směn.
(6) Prací přesčas je práce konaná zaměstnancem na příkaz zaměstnavatele nebo s jeho souhlasem nad stanovenou týdenní pracovní dobu vyplývající z předem stanoveného rozvržení pracovní doby a konaná mimo rámec rozvrhu pracovních směn ( §84 , §85 a §87 odst. 1 ). U zaměstnanců s kratší pracovní dobou ( §86 odst. 1 ) je prací přesčas práce přesahující stanovenou týdenní pracovní dobu ( §83a ); těmto zaměstnancům nelze práci přesčas nařídit. Prací přesčas není, napracovává-li zaměstnanec prací konanou nad stanovenou týdenní pracovní dobu pracovní volno, které mu zaměstnavatel poskytl na jeho žádost.

§83a

(1) Délka pracovní doby činí nejvýše 40 hodin týdně.
(2) Délka pracovní doby zaměstnanců
a) pracujících v podzemí při těžbě uhlí, rud a nerudných surovin, v důlní výstavbě a na báňských pracovištích geologického průzkumu činí nejvýše 37, 5 hodiny týdně
b) s třísměnným a nepřetržitým pracovním režimem činí nejvýše 37, 5 hodiny týdně
c) s dvousměnným pracovním režimem činí nejvýše 38, 75 hodiny týdně
d) mladších 16 let činí nejvýše 30 hodin týdně s tím, že pracovní doba v jednotlivých dnech nesmí přesáhnout šest hodin
(3) Zavedení zkrácené pracovní doby bez snížení mzdy ze zdravotních důvodů pod rozsah stanovený v odstavcích 1 a 2 povoluje Ministerstvo práce a sociálních věcí v dohodě s Ministerstvem zdravotnictví a po projednání s příslušným ústředním odborovým orgánem a příslušnou organizací zaměstnavatelů.
(4) Další zkrácení pracovní doby bez snížení mzdy pod rozsah stanovený podle předchozích odstavců lze dohodnout v kolektivní smlouvě nebo stanovit ve vnitřním předpisu.
(5) Stanovená týdenní pracovní doba je pracovní doba podle odstavců 1 až 4.

Pokyn D - 190 k ZDP

Za závodní stravování zajišťované prostřednictvím jiných subjektů podle §24 odst. 2 písm. j) bod 4 zákona se považuje závodní stravování smluvně zabezpečené zaměstnavatelem v jiném než ve vlastním zařízení závodního stravování nebo ve vlastním zařízení pronajatém na základě smlouvy o pronájmu. Přitom lze za daňový výdaj považovat příspěvek na jedno hlavní jídlo v průběhu jedné pracovní směny. Cenou hlavního jídla se rozumí cena jídla včetně poplatku za zprostředkování prodeje stravenek. V případě, že pracovní směna bude delší než 11 hodin, považuje se za daňový výdaj příspěvek na další jedno hlavní jídlo.

Zaměstnavatel nemůže uplatnit příspěvek za zaměstnance, který odpracuje pouze část pracovní směny nebo je vyslán na pracovní cestu, při které mu přísluší stravné podle §5 a §12 zákona č. 119/1992 Sb., o cestovních náhradách, ve znění pozdějších předpisů, neboť by se jednalo o duplicitní daňové výdaje v rozporu s ustanovením §24 odst. 1 zákona. Pro posouzení doby trvání pracovní směny je rozhodná délka pracovní směny stanovená zaměstnavatelem.

3. Závěr

Podle ustanovení § 83 odst. 3 zákoníku práce je směna část stanovené týdenní pracovní doby, kterou je zaměstnanec povinen na základě předem stanoveného rozvrhu pracovních směn odpracovat v rámci 24 hodin po sobě jdoucích.

Pracovní doba je doba, která je také určená zaměstnavatelem. Dále může zaměstnavatel zaměstnanci přikázat práci přesčas s tím, že mu bude proplacena a nikoliv s možností poskytnutí náhradního volna.

Současně také existují provozy, kdy pracovní směna je delší jak 11 hodin. Na tuto skutečnost bylo pamatováno v Pokynu D-190, na základě kterého bylo možno poskytnout zaměstnanci příspěvky na 2 hlavní jídla.

Za stávajícího znění ZDP tato možnost odpadá.

Dále dle stávajícího znění ZDP není možné poskytnout zaměstnanci příspěvek na stravování v případech, kdy mu bude nařízena pracovní pohotovost nad rámec jeho rozvrhu pracovních směn.

Dle mého názoru je pro posouzení poskytnutí příspěvku na stravování vždy rozhodná délka pracovní směny určená zaměstnavatelem zaměstnanci a to i v případě, kdy mu zaměstnavatel nařídí placenou práci přesčas nebo kdy nařídí pracovní pohotovost nad rámec rozvrhu pracovních směn.

Navrhovaný postup
a. V případech, kdy bude pracovní směna delší než 11 hodin, lze poskytnout příspěvky na hlavní jídlo dva.
b. V případech, kdy bude zaměstnavatelem zaměstnanci nařízena práce přesčas s celkovou pracovní dobou směny delší než 11 hodin, lze poskytnout příspěvky na hlavní jídlo dva.
c. V případech, kdy bude zaměstnavatelem nařízena pracovní pohotovost nad rámec rozvrhu pracovních směn zaměstnance, lze také poskytnout příspěvek stravování, případně příspěvky dva, pokud bude pracovní pohotovost delší než 11 hodin.
d. Nevázat striktně pojem "směna" ze zákoníku práce na ZDP, ale vycházet vždy z pracovní doby určené zaměstnavatelem. Předem stanovený rozvrh pracovních směn se na základě potřeb zaměstnavatele i jiných okolností může změnit i v průběhu pracovního dne.

4. Návrh řešení

Po projednání na Koordinačním výboru body, u kterých došlo ke shodě, publikovat v metodickém pokynu MF a v nejbližší možné novele ZDP upravit znění § 24 odst. 2 písm. j) bod 4.

Současně doporučuji doplnit slovo "hlavního", protože jídlem je například i snídaně, svačina apod.

§ 24 odst. 2

j) výdaje (náklady) na pracovní a sociální podmínky, péči o zdraví a zvýšený rozsah doby 4. provoz vlastního stravovacího zařízení kromě hodnoty potravin nebo příspěvky na stravování zajišťované prostřednictvím jiných subjektů a poskytované až do výše 55 % ceny jednoho hlavního jídla za jednu pracovní směnu určenou zaměstnavatelem, maximálně však do výše 70 % stravného při trvání pracovní cesty 5 až 12 hodin podle zvláštního právního předpisu [23b] . V případě zaměstnavatelem určené pracovní směny delší než 11 hodin lze uplatnit příspěvky dva. Příspěvek nelze uplatnit na stravování za zaměstnance, kterému vznikl nárok na stravné podle zvláštního právního předpisu [23b]. Za stravování ve vlastním stravovacím zařízení se považuje i stravování zabezpečované ve vlastním stravovacím zařízení prostřednictvím jiných subjektů

Stanovisko MF :

Podle ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bodu 4 zákona je umožněno zaměstnavateli uplatnit příspěvek na stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů za zaměstnance v zákonem stanovené výši na jedno jídlo za směnu. Změna předmětného ustanovení zákona, provedená zákonem č. 669/2004 Sb. , nedoznala změny, pokud jde o možnost uplatnění příspěvku na stravování vázaného na směnu zaměstnance. Možnost uplatnit příspěvek na dvě jídla upravuje v současné době Pokyn D -č.223 vydaný v návaznosti na změny provedené zákoníkem práce ve vymezení směny, jejíž součástí nejsou přestávky v práci.

K navrhovanému postupu
Ad a) - platí Pokyn D- č. 223, tj. možnost uplatnit příspěvek na stravování na dvě jídla platí v případě, kdy délka směny včetně povinné přestávky v práci ( před novelou zákoníku práce, která nabyla účinnosti dnem 31.3.2004 byly povinné dvě přestávky v práci).

Poznamenáváme, že pro legislativní čistotu jsme uplatnili doplnění bodu 4 v rámci projednávání novely zákona v komisi Legislativní rady vlády, pokud jde o možnost uplatnění příspěvku na dvě jídla. Toto doplnění ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bodu 4 zákona je obsaženo ve vládním návrhu novelizace zákona o daních z příjmů předkládaného Parlamentu ČR.

Ad b) a c) - Nelze v rozporu se zněním zákona přijmout postup, že by příspěvek na další jídlo mohl zaměstnavatel uplatnit jako daňově uznatelný výdaj (náklad) v případě, že zaměstnanci bude nařízena práce přesčas, která není součástí směny, na kterou je možnost uplatnění příspěvku na stravování vázána. Obdobně to platí i pro pracovní pohotovost.

Zaměstnavatel si však může do daňově uznatelných nákladů zahrnout příspěvek na stravování za zaměstnance pokud neodpracuje směnu (nebo její část) z důvodů čerpání náhradního volna. Stejně tak to platí i pro případy, kdy zaměstnanec z důvodů důležitých osobních překážek v práci vymezených v příloze k nařízení vlády č. 108/1994 Sb. neodpracuje celou směnu.

Ad d) - Stravování zaměstnanců upravuje jako základní právní norma zákoník práce v § 140, kde v odstavci l je pro zaměstnavatele stanovena povinnost umožnit zaměstnancům stravování ve všech směnách s výjimkou případů, kdy jsou zaměstnanci vyslání na pracovní cestu. Na toto navazuje i ustanovení § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 zákona. Nevidíme důvody pro to, aby pro uplatnění příspěvku na stravování byla stanovena jiná veličina než "směna". Poznamenáváme, že "směna" je též rozhodná pro uplatňování příspěvku na stravování podle právních předpisů pro nepodnikatelské subjekty.

Vázání možnosti uplatnění příspěvku na stravování na jídlo "hlavní", nevymezené žádným právním předpisem, působilo právě výkladové problémy, proto toto slovo bylo ze zákona vypuštěno. Své opodstatnění slovo "hlavní" ztrácí na významu především při zajišťování stravování prostřednictvím jiných subjektů formou stravovacích poukázek se širším využitím nebo jen v konkrétním stravovacím zařízení, kterou zaměstnanec využije podle své chuti (např. zkonsumuje polévku a zeleninový salát nebo jen jídlo bez polévky).

V Praze dne 27.7.2005

Ing. Dana Trezziová
Náměstkyně ministra