29/23.02.05

Předkládá:
Ing. Jiří Nesrovnal, daňový poradce č. osvědčení 1757
Ing. Radislav Tkáč, daňový poradce č. osvědčení 3680

 

1. Úvod

 
Novelou zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen "ZDP") zákonem č.669/2004 Sb. (dále jen "novela") dochází mimo jiné ke zkrácení doby odpisování majetku, a sice u hmotného majetku (viz § 30 odst. 1 ZDP a Příloha č. 1 k ZDP):

a) U 1. odpisové skupiny ze 4 na 3 roky.
c) U 2. odpisové skupiny z 6 na 5 let.
d) U 3. odpisové skupiny z 12 na 10 let.
e) Uvedené zkrácení se nemá vztahovat na motorová vozidla (kromě motocyklů) - SKP 34.10.2 a silniční motorová vozidla, která mají v technickém průkazu zapsanou kategorii vozidla N1 -SKP 34.10.4, které se přesouvají z 1. do 1a. odpisové skupiny s dobou odpisování 4 roky.

K obdobnému zkrácení doby odpisování dochází u nehmotného majetku, kdy (viz § 32a odst. 4 ZDP ve znění novely č.11)

a) V případě software se doba daňového odpisování zkracuje ze 48 měsíců na 36 měsíců. 
b) V případě nehmotných výsledků výzkumu a vývoje se doba odpisování zkracuje ze 72 měsíců na 36 měsíců.

V tomto příspěvku se chceme zabývat některými daňovými aspekty tohoto zkrácení doby daňového odpisování u majetku uvedeného do užívání před 1.1.2005 (pro zjednodušení vycházíme dále ze zdaňovacího období v délce kalendářního roku s tím, že samozřejmě vše, co je uvedeno dále, analogicky platí i pro majetek uvedený do užívání ve zdaňovacích obdobích započatých před 1.1.2005, které nejsou kalendářním rokem).

2. Popis problému

Výše uvedené (viz výše část 1.Úvod) zkrácení doby daňového odpisování není doplněno přechodným ustanovením, z kterého by jednoznačně vyplývala aplikace tohoto zkrácení doby daňového odpisování na majetek uvedený do užívání před 1.1.2005. Pouze Čl. II bod 10 uvádí, že Příloha č.1 k ZDP ve znění novely se použije i u hmotného majetku evidovaného u poplatníka přede dnem nabytí účinnosti novely.

Přes chybějící přechodné ustanovení se domníváme, že výše uvedené (viz výše část 1.Úvod) zkrácení doby daňového odpisování se použije u hmotného a nehmotného majetku uvedeného do užívání před 1.1.2005. Tento náš výklad vychází z toho, že při výpočtu daňových odpisů se v každém jednotlivém zdaňovacím období vychází z příslušných koeficientů pro daňové odpisování, které jsou účinné v daném zdaňovacím období.

Výše uvedený závěr nebude činit žádné problémy u hmotného majetku, kdy budou pro výpočet daňových odpisů použity počínaje 1.1.2005 koeficienty odpovídající zkráceným dobám daňového odpisování. Žádný výkladový problém nebude již činit ani situace, kdy u zrychleného odpisování vyjde v jmenovateli vzorečků pro výpočet zrychlených odpisů v důsledku snížení doby daňového odpisování nula či záporné číslo. V tomto případě bude výše daňového odpisu v souladu s § 32 odst. 4 ZDP odpovídat zůstatkové ceně daňové daného majetku.

Větším výkladovým problémem může být otázka nehmotného majetku, kde je doba daňového odpisování stanovena s přesností na měsíce (viz. § 32a odst. 4 ZDP). Pokud vztáhneme zkrácené doby daňového odpisování také na nehmotný majetek uvedený do užívání před 1.1.2005, vznikne technický problém, jak spočítat nový daňový odpis. Domníváme se, že teoreticky je možné postupovat těmito čtyřmi způsoby:

VCN…………………………………vstupní cena nehmotného majetku
ZCN31.12.2004…………….......…zůstatková cena nehmotného majetku k 31.12.2004
DDON………………………………doba daňového odpisování nehmotného majetku stanovená novelou
DDO2004………………………..…doba, po kterou byl nehmotný majetek odpisován v roce 2004 v měsících
MDO……………………………...…měsíční daňový odpis nehmotného majetku od 1.1.2005

a) MDO =
ZCD_31.12.2004
---------------------
DDON - DDO₂₀₀₄

b) MDO =    
ZCD_31.12.2004
 ---------------------
DDON

c) MDO =    
VCN
----------------------
DDON

d) MDO =    
VCN
---------------------
DDON - DDO₂₀₀₄

V posledních dvou případech uvedených pod písmeny c) a d) by výše daňových odpisů nebyla omezena nulou, ale zůstatkovou cenou daňovou, tj. bylo by odpisováno do výše ZCD.

Nejlogičtější se zřejmě jeví postup dle výše uvedeného písmene a) (tento postup byl například výslovně upraven při daňovém odpisu goodwillu vzniklém v roce 2003 - viz. Čl. II bod 16 zákona č. 438/2003 Sb.), nicméně v důsledku chybějící výslovné úpravy v novele nelze odmítnout ani zbývající tři řešení popsaná výše pod písmeny b) až d).

3. Závěr

3.1. Zkrácené doby daňového odpisování zapracované novelou se počínaje 1.1.2005 (respektive počínaje zdaňovacím období započatým v roce 2005) použijí i u hmotného a nehmotného majetku uvedeného do užívání před 1.1.2005 (respektive ve zdaňovacích obdobích započatých před 1.1.2005).

3.2. Pokud u zrychleného odpisování vyjde ve jmenovateli vzorečků pro výpočet zrychlených odpisů v důsledku snížení doby daňového odpisování nula či záporné číslo, bude výše daňového odpisu v souladu s § 32 odst. 4 ZDP odpovídat zůstatkové ceně daňové daného majetku.

3.3. V důsledku chybějícího výslovného přechodného ustanovení lze u nehmotného majetku uvedeného do užívání před 1.1.2005 (respektive ve zdaňovacích obdobích započatých před 1.1.2005) použít od 1.1.2005 (respektive počínaje zdaňovacím obdobím započatým v roce 2005) kterýkoliv ze vzorečků pro výpočet měsíčních daňových odpisů uvedených výše v části 2. Popis problému pod písmeny a) až d).
 

4. Návrh řešení

Žádáme o projednání tohoto příspěvku na Koordinačním výboru. Po projednání na Koordinačním výboru doporučujeme výklad k popsané problematice, jak je uveden výše části

5. Závěr

Zapracovat do některého z pokynů řady "D", případně publikovat jiným vhodným způsobem.

Stanovisko MF :

Souhlasné stanovisko pouze s postupem podle bodu 2 písm. a) s tím, že v čitateli by mělo být správně uvedeno - vstupní cena nehmotného majetku mínus daňové odpisy uplatněné za zdaňovací období, které započalo v roce 2004.

 

V Praze dne 23.února 2005

 

Ing. Yvona L e g i e r s k á
náměstkyně ministra financí