Uplatňování nároku na odpočet daně v poměrné výši u veřejnoprávních subjektů

1. Nárok na odpočet daně obecně

Ve smyslu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, veřejnoprávní subjekt uskutečňuje jednak ekonomické činnosti a jednak činnosti při výkonu působností v oblasti veřejné správy (dále jen "výkony veřejné správy"), při jejichž uskutečňování se veřejnoprávní subjekt nepovažuje za osobu povinnou k dani a které se pro účely zákona nepovažují za ekonomickou činnost.

Nárok na odpočet daně u přijatých zdanitelných plnění vychází z účelu použití těchto plnění. Podle ust. § 72 odst. 1 zákona má plátce nárok na odpočet daně, pokud přijatá zdanitelná plnění použije pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Pokud plátce přijatá zdanitelná plnění použije jak pro uskutečnění své ekonomické činnosti, tak pro účely s ní nesouvisející, má podle § 72 odst. 5 zákona nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro ekonomickou činnost.

Ze znění ustanovení § 72 odst. 1 a 5 zákona vyplývá, že plátce daně, a tím také veřejnoprávní subjekt, by při uplatňování nároku na odpočet daně měl prioritně používat přiřazovací způsob. Uplatňování nároku na odpočet daně v poměrné výši podle § 72 odst. 5 zákona by se nemělo vztahovat na veškeré vstupy, veškerá přijatá zdanitelná plnění veřejnoprávního subjektu paušálně, ale jen na ta přijatá plnění, která jsou použita pro uskutečnění ekonomických činností a současně výkonů veřejné správy. U přijatých plnění použitých výhradně pro uskutečnění ekonomických činností by veřejnoprávní subjekt měl mít nárok na odpočet daně v plné výši, případně by tento nárok byl v dalším kroku krácen podle pravidel pro krácená plnění vymezených v § 72 odst. 4 a § 76 zákona, tj. v případě použití jak pro zdanitelná plnění, tak pro plnění osvobozená od daně. Naopak plnění použitá výhradně pro výkony veřejné správy by měla být v plné výši vyloučena z nároku na odpočet daně.

2. Možný způsob výpočtu nároku na odpočet daně v poměrné výši

Zákon o dani z přidané hodnoty přímo nestanoví, jakou konkrétní metodu má veřejnoprávní subjekt použít při výpočtu nároku na odpočet daně v poměrné výši u přijatých plnění, která použije pro uskutečnění ekonomických činností a současně výkonů veřejné správy. Volba této metody je na rozhodnutí plátce.

Jako jednu z možných variant lze použít následující metodu vycházející z podílu uskutečněných činností.

Při použití této metody se poměrná část nároku na odpočet daně vypočte jako součin daně na vstupu u přijatých zdanitelných plnění a koeficientu. Obecně podle znění ust. § 74 odst. 5 zákona by tento koeficient měl být vyjádřen jako podíl, v jehož čitateli jsou činnosti, při jejichž uskutečňování se veřejnoprávní subjekt považuje za osobu povinnou k dani, a ve jmenovateli veškeré činnosti veřejnoprávního subjektu, tj. včetně výkonů veřejné správy.

Konkrétně se koeficient vypočte jako podíl, v jehož v čitateli je součet příjmů a výnosů (částek bez daně) za veškerá uskutečněná plnění a ve jmenovateli součet všech příjmů a výnosů, včetně příjmů z výkonů veřejné správy a dotací a příspěvků, které jsou určeny na výkony veřejné správy. Ve zdaňovacích obdobích běžného kalendářního roku se koeficient vypočte z předpokládaných (plánovaných) hodnot údajů za příslušný kalendářní rok. Pokud veřejnoprávní subjekt uplatní nárok na odpočet daně v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období roku, může se rozhodnout, že koeficient vypočte z hodnot údajů skutečně dosažených v příslušném kalendářním roce. Vypočtený koeficient se podle § 46a zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, zaokrouhlí na dvě platná desetinná místa.

3. Vedení daňové evidence, vykazování v daňových přiznáních

Veškerou evidenci související s výpočtem a uplatňováním poměrné části nároku na odpočet daně z tohoto titulu veřejnoprávní subjekt povede v evidenci pro daňové účely podle § 100 zákona. Vzhledem k tomu, že v přiznáních k dani z přidané hodnoty se pro vykazování nároku na odpočet daně vykazují u přijatých zdanitelných plnění nejen údaje o dani na vstupu, ale také údaje o základu daně, veřejnoprávní subjekt v daňové evidenci vypočte u přijatých zdanitelných plnění poměrnou část jak u údaje daně na vstupu, tak u údaje základu daně.

V přiznání k dani z přidané hodnoty bude uvádět u přijatých plnění již pouze poměrnou výši údajů o základu daně a dani na vstupu, a to vždy na příslušném řádku (č. 310 až 370) podle charakteru přijatých plnění.